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“營改增”后,企業應如何進行合同管理?

 汪金敏  瀛和PPP中心主任、中建政研首席商務專家

        營業稅改增值稅對合同雙方的影響

        營業稅和增值稅同屬流轉稅范疇,在商品、服務的流通環節征稅;區分于企業所得稅、個人所得稅等所得稅范疇。

        營業稅是價內稅,以全部營業收入為稅基,比如:酒店(作為銷方)向客戶(作為購方)收取住宿費1000元,酒店收入為1000元,應納營業稅為1000×5%=50元;客戶能夠列支的成本為1000元。

        增值稅是價外稅,價稅分離,以不含稅收入為稅基,比如:酒店向客戶收取住宿費1000元,酒店應納增值稅為1000/(1+6%)×6%=56.6元,酒店收入為1000-56.6=943.4元;客戶能夠列支的成本為1000-56.6=943.4元,同時客戶獲得56.6元的進項抵扣,可用于抵扣本公司的銷項稅額。由此可見,增值稅款在成本收入的體外循環,屬于價外稅。

        “營改增”合同管理要點

        一、合同文本管理

        1、明確當事人信息

        “營改增”后,合同雙方當事人需要在合同中詳細寫明雙方名稱、聯系方式、地址等信息,并額外注明購收票方的納稅人識別號、地址、聯系電話等信息,以避免因文本紕漏、錯誤,造成所開增值稅發票錯誤,影響收票方增值稅進項不能抵扣的風險。

        2、明確價款信息

        增值稅體系采用價稅分離的原則,因此合同文本上除了記載約定的合同總價,必須標明不含稅價、稅率、稅款等信息;

        不同增值稅率的業務必須分項單獨核算,根據目前財稅法規規定,如果納稅人不能準確區分不同稅率業務,那么將按照從高稅率征收增值稅;

        明確付款方和收款方:根據法律規定,合規的增值稅業務要求資金流、發票流、物流“三同一”,否則存在虛開增值稅專用發票的刑事風險。因此,理論上合同雙方即收付款雙方,不允許出現代付款現象的存在。如果不可避免出現代付代收現象(比如保理業務),可以通過簽訂三方合同的方法加以合法化;如果不可避免的出現現金支付方式,必須做好現金收訖憑證的制作。

        3、明確發票信息

        明確發票種類:“營改增”后合同文本應直接標明“銷方應提供合法的增值稅專用發票”。

        明確發票的合規要求:如果銷方提供的增值稅專用發票不符合法規規定、不符合合同約定或不能通過認證,購方有權拒絕接收,或者有權在發現問題后退回,并且銷方應及時更換或承擔相應責任;對于不具備開票資格的小規模納稅人銷方,如果購方確需增值稅專用發票,應明確由銷方申請稅務機關代開發票;為了防范風險,可以在合同文本中規定“購買方在收到合規的增值稅發票后,才具有***日內付款的義務”。

        明確發票傳遞:增值稅專用發票的進項申報抵扣有期限規定,逾期作廢,因此合同文本有必要規定發票的傳遞方法和期限。

        4、明確納稅義務時間

        根據財稅[2013]106號文規定,銷方的納稅義務發生時間為收訖銷售款項或取得索取銷售款項憑據的當天,若先開發票再收款則為開具發票當天;一般來講,納稅人可以通過合同文本明確“在付款日憑結算單按實開具增值稅發票”的表述,達到推遲納稅義務發生時間,爭取現金流的目的。

        5、稅收優惠的處理

        根據“營改增”現有稅收優惠規定,境內單位在境外提供建筑服務、文體業服務暫免征收增值稅。合同文本應對履約地點、期限、方式等加以明確,以便稅務機關稽核時能夠準確認定某業務是否符合免稅政策。

        二、三流不一致如何處理和規避

        1、為了防范虛開增值稅發票,國稅總局曾出臺規范性文件要求“三流一致”。所謂“三流一致”,指資金流(銀行的收付款憑證)、票流(發票的開票人和收票人)和物流(或勞務流)相互統一,即收款方、開票方和貨物銷售方或勞務提供方必須是同一個法律主體,而且付款方、貨物采購方或勞務接收方必須是同一個法律主體,如果三流不一致,將不能對稅款進行抵扣。

        2、合同中應當約定由供應方提供其發出貨物的出庫憑證及相應的物流運輸信息。如果貨物由供應方指定的第三方發出,為了避免三流不一致、導致虛開發票的行為,需要明確供應方提供與第三方之間的采購合同等資料。

        3 、對于委托第三方支付和收款等三流不一致的情形,可以通過簽訂三方合同的方式減少風險,或者也可通過約定由第三方付款的方式來解決,但需要提供相應委托協議,以防止被認定為虛開增值稅專用發票的行為。當然,在實際簽訂合同時仍需要根據具體情況進行設定。

        4、對于分批交貨合同增值稅專用發票的開具,為了做到三流一致,防止出現虛開增值稅專用發票的情形,應當在合同中約定在收貨當期開具該批次貨物的增值稅專用發票。(注:涉及到分期付款的,基于防范虛開增值稅發票風險考慮,在需方實際收到供方的貨物時,供方產生開具增值稅專用發票的義務。如果貨物不是分期交付,則分期付款行為并不會影響增值稅專用發票的開具。)

        三、過渡期合同的處理

        1、“營改增”之前簽訂但尚未進入執行階段的合同。

        建議雙方當事人補充協商,簽訂配套“營改增”政策的補充合同,或廢除舊合同而重新簽訂配套”營改增”政策的新合同。

        2、簽訂于“營改增”之前但已進入執行階段的合同,即跨期合同

        根據以往經驗,“營改增”之前的業務繳納營業稅,“營改增”之后的業務繳納增值稅,稅務機關一般根據發票的開具時間來區分。

        銷方可以通過及時簽訂補充合同的方法,與購方溝通“營改增”后稅款承擔方式等細節,規避因稅制改革、稅負驟增給企業帶來的稅負損失。
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